Tevkif yoluyla vergilendirilmiş, tek işverenden alınan ücretler için yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmemektedir. Birden fazla işverenden ücret geliri elde edilmesi durumunda, birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamının gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2011 yılı gelirleri için 23.000 TL) aşması halinde birinci işverenden alınan da dahil olmak üzere ücret gelirlerinin tamamı beyan edilmek zorundadır. Bu yazıda da 2011 elde edilen ve Mart/2012 ayında beyan edilecek ücret gelirlerinin beyanına ilişkin açıklamalara yer verilecektir.
1.Tevkifata Tabi Olan ve Yıllık Beyanname ile Beyan Edilmeyecek Ücretler
2011 yılı içerisinde tek bir işverenden alınan ve tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret geliri elde edenlerin 2012 Yılı Mart ayında bu gelirleri için beyanname vermeleri gerekmemektedir.
2.Tevkifata Tabi Olan ve Yıllık Beyanname ile Beyan Edilmesi Gereken Ücret Gelirleri
Tam mükellef gerçek kişiler tarafından birden fazla işverenden ücret geliri elde edilmesi durumunda birden sonraki işverenden alınan ücretlerin toplamının gelir vergisi tarifesinin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2011 yılı gelirleri için 23.000 TL) aşması halinde birinci işverenden alınan da dâhil olmak üzere ücret gelirlerinin tamamının yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Birinci işverenin nasıl tespit edileceği sorusu ise 16 No.’lu Gelir Vergisi Sirküleri ile açıklığa kavuşturulmuş olup, ücretliye bu konuda ihtiyarilik tanınmıştır. Dolayısıyla, birden fazla işverenden ücret alınması halinde, birinci işverenden alınan ücretin hangisi olacağı mükellef tarafından serbestçe belirlenebilecektir.
Dar mükellef gerçek kişiler ise, tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücret gelirleri için beyanname vermeyeceklerdir. Bu uygulamada, ücret tutarının ve işveren sayısının bir önemi bulunmamaktadır.
2.1. Beyan Sınırında Dikkate Alınacak Ücret
Gerek Kanunda gerekse de anılan Sirkülerde “ücret geliri” , “alınan ücret” ibaresi kullanılmış olup, beyan sınırında göz önünde bulundurulacak tutarın gayrisafi (brüt) ücret mi yoksa net ücret veya vergi matrahı mı olduğu hususunda herhangi bir açıklamaya yer verilmemiştir.
Konuyla ilgili olarak 86’ncı maddenin 4842 sayılı Kanunla değişmeden önceki halinde “birden fazla işverenden ücret alan ve ücretlerinin yıllık gayrisafi tutarları toplamı” hükmü yer almaktaydı. Dolayısıyla beyan sınırına ulaşıp ulaşılmadığı brüt tutar üzerinden değerlendirilmekteydi.
Ücret gelirinin beyan sınırını aşıp aşmadığının tespitinde SSK primi düşülmeden önceki gayrisafi ücretin dikkate alınması gerekmektedir.
Örnek 1:
H Devlet Hastanesinde görevli Doktor Bay (A) 2011 yılında bu hastaneden tevkif suretiyle vergilendirilmiş 24.000 TL ücret geliri elde etmiştir.
Aynı zamanda Z Özel hastanesinde yarı zamanlı çalışan ücretli bu hastaneden tevkif suretiyle vergilendirilmiş 16.000 TL ücret geliri elde etmiştir.
Ücretlinin ikinci işveren olarak özel hastaneyi belirlediği varsayımıyla, ilk işverenden (H Devlet Hastanesi) aldığı ücreti toplam dışında tutacak, ikinci işverenden elde ettiği ücret geliri 23.000 TL’yi aşmadığı için bu ücretlinin yıllık beyanname verme zorunluluğu bulunmamaktadır.
Örnek 2:
Bir kamu kurumunda üst düzey yönetici olarak çalışan Bayan (Y) buradan yıl içerisinde tevkif suretiyle vergilendirilmiş, 17.500 TL ücret geliri elde etmiştir.
Ayrıca bir iktisadi devlet teşekkülü olan X A.Ş.’nin yönetim kurulu üyeliğinden ise tevkif suretiyle vergilendirilmiş 26.000 TL, yapmış olduğu bilirkişilik karşılığında ise 2.850 TL ücret geliri elde etmiştir.
Bilindiği üzere, bilirkişilik karşılığında sağlanan menfaatler ücret geliri olarak değerlendirilmektedir.
Bu nedenle ücretli 2011 yılı içerisinde 3 ayrı işverenden ücret geliri elde etmiş bulunmaktadır.
|————————————-|————–|
|Ücret Gelirini Elde Ettiği İşveren |Tutar (TL) |
|————————————-|————–|
|Kamu kurumu |24.500 |
|————————————-|————–|
|X A.Ş. |16.000 |
|————————————-|————–|
|Bilirkişilik |2.850 |
|————————————-|————–|
Bu örnekte, Bayan (Y)’nin birinci işveren olarak Kamu kurumunu kabul ettiğini varsayarsak bu işverenden alınan ücret hariç; X A.Ş.’den ve Bilirkişilik faaliyetinden elde edilen ücret geliri (16.000+2.850=) 18.850 TL, 23.000 TL’yi geçmediğinden ve bu ücretler yıl içinde tevkif usulüyle vergilendirildiğinden yıllık beyanname ile beyan edilmeyecektir.
Örnek 3:
Bay (A) bir Kamu kurumunda müfettiş olarak çalışmaktadır. Bu görevi nedeniyle 2011 yılında elde ettiği ücret geliri 19.870 TL’dir. Bu kişi iki ayrı işverenden ilkinden 21.000 TL ikincisinden de 6.000 TL ücret geliri elde ettiğini varsayalım.
|————————————-|————–|
|1. İşveren | 21.000 |
|————————————-|————–|
|2. İşveren | 6.000 |
|————————————-|————–|
|3. İşveren | 19.870 |
|————————————-|————–|
|Toplam | 46.870 |
|————————————-|————–|
Bu ücretli birinci işveren olarak 21.000 TL ücret geliri elde ettiği işvereni seçmiş olup, bu işverenden sonra elde etmiş olduğu ücret geliri (19.870+6.000=) 25.870 TL’dir. Bu tutar 2011 yılı beyan sınırı olan 23.000 TL’yi aştığından ilk işverenden de alınan ücret dahil, ücret gelirlerinin tamamı olan 46.870 TL beyan edilecektir.
2.2. Yurt Dışından Elde Edilen Ücretlerin Toplama Dahil Edilmesi
Neredeyse bütün sektörlerin uluslararası özellik göstermesi nedeniyle, yurtdışından gelen ve hem yurtdışından hem de Türkiye’de ücret alan önemli sayıda kişi bulunmaktadır. Bu kişilerin Gelir Vergisi Kanunu uygulaması bakımından tam mükellef sayılmaları halinde yurt dışından elde ettikleri ücret gelirlerini beyannameye dahil edip etmeyecekleri yönünde tereddütler yaşanabilmektedir. Konuyla ilgili olarak Gelir İdaresinin yaklaşımı bu durumda olan kişilerin tevkifata tabi olsun olmasın birden sonraki işverenlerden aldıkları ücretlerin toplamı, 103. maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı (2011 yılı gelirleri için 23.000 TL) aşması halinde, Türkiye’de ödenen ve tevkif suretiyle vergilenmiş bulunan ücretlerinin de yıllık beyannameye dahil etmeleri gerektiği, birinci işverenden alınan ücret olarak yurt dışı ücretin veya Türkiye’de alınan tevkifata tabi ücretlerden herhangi birinin serbestçe belirlenebileceği yönündedir.
Buna göre, Türkiye’de tam mükellefiyet esasında vergilendirilen gerçek kişilerin yurtdışından elde ettikleri ücret gelirleri de ücret gelirinin beyanında dikkate alınacaktır.
3.Dar Mükellef Gerçek Kişilerce Elde Edilen Ücretler
GVK’nın 86. maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendine göre dar mükellef gerçek kişiler, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan ücret gelirleri için yıllık beyanname vermeyecekler ve diğer gelirleri için beyanname vermeleri halinde de bu gelirlerini beyannameye dahil etmeyeceklerdir.
Örnek 4:
Alman vatandaşı Bay Hans Türkiye’de bir montaj işi için 120 gün ikamet etmiş ve bu süre zarfında tevkifata tabi 25.000 TL ücret geliri elde etmiştir.
Dar mükellef Bay Hans, tevkifata tabi tutulmuş olmak kaydıyla elde ettiği ücret gelirleri için birden fazla işverenden elde edilip edilmediğine ve tutarına bakılmaksızın yıllık beyanname vermeyecektir. Bu gelirini diğer gelirler için verilecek olan beyannameye de dahil etmeyecektir.
4.Çeşitli Kanunlarla İstisna Edilen Ücretler
Teknoloji geliştirme bölgesinde, serbest bölgede faaliyet gösteren işletmelerde çalışan ücretliler ile Türk Uluslararası Gemi Siciline kayıtlı gemilerde çalışan gemi adamlarının elde ettikleri ücretlerde olduğu gibi bazı ücret gelirleri gelir vergisinden istisna edilmiştir. Uygulamada bu çerçevede elde edilen ücretlerin beyan sınırının tespitinde dikkate alınıp alınmayacağı hususunda zaman zaman tereddütler yaşanmaktadır.
Gelir Vergisi Kanununun 86/1(a) maddesinde kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı için beyanname verilmeyeceği, belirtilmiş bulunmaktadır. Bu hükümden hareketle başka bir Kanunun istisna tuttuğu ücret gelirinin beyan sınırının toplamına dahil etmek istisna’nın amacına ters düşeceğinden, istisna kapsamında olan ücret gelirleri toplama dahil edilmemelidir.
Örnek 5:
Mühendis Bay (G) üç ayrı işverenden ücret geliri elde etmekte ve ücretlerin tamamı kesinti yoluyla vergilendirilmiş bulunmaktadır. Üçüncü işverenden elde ettiği ücret, Teknoloji geliştirme bölgesindeki çalışması karşılığı alınmış olup, gelir vergisinden istisnadır.
|————————————-|————–|
|Birinci işverenden alınan ücret | 30.000 TL |
|————————————-|————–|
|İkinci işverenden alınan ücret | 18.000 TL |
|————————————-|————–|
|Üçüncü işverenden alınan ücret | 5.000 TL |
|————————————-|————–|
Üçüncü işverenden elde edilen ücretin Teknoloji Geliştirme Bölgesindeki araştırma faaliyeti çerçevesinde istisna olduğunu varsayalım. Örnekte yer alan ve birinci işverenden alınan ücret toplama dahil edilmeyecektir.
Üçüncü işverenden alınan ücret, gelir vergisinden istisna olduğu için toplama dahil edilmeyecek, ikinci işverenden alınan ücretler toplamı, 23.000 TL’lik beyan sınırını aşmadığı için ücret gelirinin tamamı için beyanname verilmeyecektir.
5.Yıllık Beyannameye Dahil Edilen Ücretlerden Yıl İçinde Tevkif Suretiyle Kesilen Vergilerin ve Asgari Geçim İndiriminin Mahsubu
2011 yılında elde ettiği ücret gelirleri nedeniyle 2012 yılında yıllık beyanname veren mükelleflerin, 2011 yılı içinde ücret gelirleri üzerinden tevkif suretiyle kesilen vergiler öncelikle beyanname üzerinden hesaplanan gelir vergisine mahsup edilecek; yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergi yıl içerisinde tevkif edilen yani beyanname üzerinde mahsup edilen vergilerden fazla olması halinde aradaki fark ücretli tarafından ödenecektir. Tam tersi olması yani hesaplanan verginin mahsup edilen vergiden düşük olması halinde kalan tutarlar nakden veya mahsuben mükellefe iade edilecektir.
Ücretlerinden vergi tevkifatı yapılan ve işverenler aracılığıyla yıl içinde asgari geçim indiriminden yararlanan mükelleflerin, beyan edilen gelir üzerinden hesaplanan vergiden, yıl içinde kendilerine ödenen ücret üzerinden kesilen gelir vergisinin asgari geçim indirimi mahsup edilmeden önceki tutarını mahsup etmeleri gerekmektedir.
Nakden veya mükellefin diğer vergi borçlarına mahsuben yapılacak iadeler ile ilgili gerekli açıklamalar 252 Seri Nolu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer almıştır.
6.Tevkifata Tabi Olmaması Nedeniyle Yıllık Beyanname ile Beyan Edilecek Ücretler
Gelir Vergisi Kanununun 95. maddesine göre,
– Ücretlerini yabancı bir memleketteki işverenden doğrudan doğruya alan hizmet erbabı,
– Gelir Vergisi Kanununun 16. maddesinde yazılı istisnadan faydalanmayan yabancı elçilik ve konsolosluk memur ve hizmetlileri,
– Maliye Bakanlığınca yıllık beyanname ile bildirilmesinde zaruret görülen ödemeler,
tevkifata tabi olmayıp, bu ücretler için vergi tevkif usulü cari olmayacaktır. Ancak bu durumlarda ücret gelirleri yıllık beyanname ile beyan edilecektir.
Buna göre, tevkifata tabi tutulmamış ücret gelirleri (Gelir Vergisi Kanununun 64. maddesinde yer alan diğer ücretler hariç) için tutarı ne olursa olsun yıllık beyanname verilecektir.
Örnek 6:
A Ülkesinin Büyükelçiliğinde görevli olan Türk vatandaşı Bay (B) 2011 yılında elde etmiş olduğu ücret gelirini tevkifata tabi olmadığı için tutarı ne olursa olsun beyan edecektir.
7.Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesinde Ücretler İle Birlikte Diğer Gelir Unsurlarının da Beyan Edilmesi ve Beyannamedeki Toplam Gelirin 53.000 TL’yi Aşması Durumunda Gelir Vergisinin Hesaplanması
2011 takvim yılına ilişkin olup, yıllık gelir vergisi beyannamesinde 53.000 TL’yi aşacak şekilde ücretle birlikte diğer gelirlerin de beyan edilmesi durumunda, 53.000 TL’yi aşan tutarın ücret gelirine isabet eden kısmına daha düşük vergi oranının uygulanması gerekmekte olup, ücret geliri nedeniyle eksik hesaplanması gereken vergi tutarı aşağıda gösterilen şekilde hesaplanabilecektir.
Örnek Bay (A)’nın 2011 yılına ilişkin Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesindeki gelirleri aşağıdaki gibidir.
|——————————————————-|————–|
|Beyan Edilen Serbest Meslek Kazancı | 40.000 TL |
|——————————————————-|————–|
|1. İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş Ücret | |
| Geliri | 35.000 TL |
|——————————————————-|————–|
|2. İşverenden Alınan, Tevkifata Tabi Tutulmuş Ücret | |
| Geliri | 25.000 TL |
|——————————————————-|————–|
|Vergiye Tabi Gelir (Matrah) | 100.000 TL |
|——————————————————-|————–|
|Yıl İçinde Tevkifat Yoluyla Ödenen Vergi | 12.240 TL |
|Ücrete Ait Tevkifat : 9.862 | |
|Serbest Meslek Kazancına Ait Tevkifat : 2.378 | |
|——————————————————-|————–|
Buna göre, gelir vergisi tutarı aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.
|——————————————————|————–|
|Beyan Edilen Vergiye Tabi Gelir (Matrah) Üzerinden | |
|Hesaplanan Vergi | 28.680 TL |
|——————————————————|————–|
|Beyan Edilen Ücret Gelirinin Beyan Edilen Toplam | |
|Gelir İçindeki Oranı [(35.000+25.000) / 100.000=] | % 60 |
|——————————————————|————–|
|53.000 TL’yi Aşan Vergiye Tabi Gelirin (Matrah), Beyan| |
|Edilen Ücret Gelirine Tekabül Eden Kısmı, | 38.200 TL |
|[(100.000-53.000) X % 60=] (27.000 TL’si dikkate | |
|alınacaktır.) | |
|——————————————————|————–|
|Beyan Edilen Ücret Geliri Dolayısıyla Eksik | |
|Hesaplanacak Gelir Vergisi (27.000 X % 8=) | 2.160 TL |
|——————————————————|————–|
|Hesaplanan Gelir Vergisi (27.000-2.160=) | 24.840 TL |
|——————————————————|————–|
|Ödenmesi Gereken Gelir Vergisi (24.840-12.240=) | 12.600 TL |
|——————————————————|————–|
Altan YILMAZ
(Devlet Gelir Uzmanı)
