Bireysel emeklilik sistemine yönelik yeni destek modeli
Dr. Tahir ERDEM
(Vergi Başmüfettişi)
Giriş
Ülkemizde, 2000’li yılların başında sosyal güvenlik sisteminin yeniden yapılandırılması sürecinin bir parçası olarak çok basamaklı emeklilik sisteminin kurulması için kamu sosyal güvenlik sistemine tamamlayıcı nitelikte ve gönüllü katılıma dayalı şekilde işleyen “Bireysel Emeklilik Sistemi” (BES) kurulmuştur. 4632 sayılı “Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu” ile kurulan bu sistem 07.10. 2001 tarihinden itibaren uygulamaya girmiştir.
Bu süreçte, ülkemiz açısından yeni olan sistemin sağlıklı bir şekilde yaygınlaştırılması ve kendisinden beklenen bireysel ve toplumsal sonuçları sağlayabilmesi için önemli vergi destekleri getirilmiştir. BES’in indirim ve istisna uygulamasına dayalı ilk destek modeline ve vergilendirme boyutuna ilişkin düzenlemelere 4697 sayılı Kanunda yer verilmiştir. Bu ilk modelde, sisteme yönelik vergi düzenlemeleri genel olarak sistemle ilgili üç aşamayı temel alarak şekillendirilmiştir. Bu aşamalar sırasıyla bireylerin sisteme katıldığı ve katkı yaptığı dönem, katkı paylarının değerlendirildiği dönem ve son olarak sisteminden katılımcıya ödeme yapıldığı ayrılma ya da emeklilik dönemidir. 4697 sayılı Kanunla yapılan ve sistemin vergisel boyutuna ilişkin düzenlemelerin uygulanmasına ışık tutmak açısından Gelir İdaresi tarafından 3 seri nolu Gelir Vergisi Sirküleri kapsamında açıklamalar yapılmıştır.
Ülkemizde bireysel emeklilik sistemi kuruluşunu takip eden 11 yıllık kısa bir süre zarfında uygulanan vergi indirim modeliyle birlikte başarılı bir gelişim grafiğini yakalamıştır. BES, vergi desteklerinin de etkisiyle, gerek katılımcı sayısı gerek üretilen fon tutarı itibariyle önemli noktalara ulaşmıştır. 27/07/2012 tarihi itibariyle BES kapsamında katılımcıların fon tutarı 17.769.400.000 TL’ye ulaşmış ve toplam 2.892.813 katılımcı sayısıyla 14.123.600.000 TL tutarında fon yatırıma yönlendirilmiştir.
Bugün gelinen noktada, ilgili Bakanlıklar tarafından BES kapsamında öngörülen vergi indirimine dayalı teşvik sisteminden katılımcıların sadece % 35’lik kısmının yararlanabildiği dolayısıyla da kalan % 65’lik kısmın yararlanmadığı gerekçesiyle yeni bir teşvik sisteminin kurulmasının tasarlandığı açıklanmıştır. Bu kapsamda, sistemin katılımcı sayısı ve üretilen fon tutarı açısından daha da geliştirilmesi için vergi indirimine dayanan mevcut destek modelinin devlet katkısına dayalı daha kapsayıcı ve etkili bir modele dönüştürülmesi için hazırlanan kanun tasarısı TBMM’de kabul edilerek yasalaşmıştır. 6327 sayılı “Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun”la BES’e yönelik destek modeli yeniden şekillendirilmiştir.
6327 sayılı Kanunla gerçekleştirilen model değişikliğinin genel gerekçesinde mevcut sistemin yerine sistemdeki katılımcıların doğrudan Devlet katkısı yöntemi ile daha etkin şekilde teşvik edilmesinin hedeflendiği belirtilmiştir. Bu kapsamda, vergi indirimine dayalı olarak çalışan mevcut sistem yerine yeni sistemde tüm katılımcılara devletin katkı sağlanması öngörülerek vergi mükellefi olsun ya da olmasın BES’e giren herkesin devlet tarafından eşit oranda teşvik edilmesinin amaçlandığı duyurulmuştur. Bu doğrultuda, 01/01/2013 tarihinde uygulamaya girecek olan yeni destek modeli kapsamında 31/12/2012 tarihine kadar geçerli olan vergi indirimi uygulamasından vazgeçilerek katılımcıların bireysel emeklilik hesabına yaptıkları katkının yıllık brüt asgari ücretin yüzde 25’i ile sınırlı olan tutarı kadar bir devlet katkısı yapılması öngörülmektedir.
Çalışmamızda, 6327 sayılı Kanun kapsamında BES’e yönelik olarak getirilen ve 01/01/2013 tarihinde uygulamaya girecek olan yeni destek modeli vergi indirimine dayalı mevcut teşvik modeliyle karşılaştırmalı olarak açılanacaktır.
1.Bireysel Emeklilik Sistemine Yönelik 4697 Sayılı Kanunla Getirilen Mevcut Destek Modeli
1.1. Temel Çerçeve
4632 sayılı Kanunla kurulan bireysel emeklilik sistemine yönelik vergilendirme ve teşvik boyutu, ilk olarak, 4697 sayılı Yasayla vergi kanunlarında yapılan düzenlemelerle gerçekleştirilmiştir. Bu bağlamda, Gelir Vergisi Kanununda (GVK) ve Kurumlar Vergisi Kanununda (KVK) yapılan düzenlemeler dikkate alındığında bireysel emeklilik sistemine ilişkin vergi uygulamaları ve teşvikler yönünden öngörülen ilk destek modelinde üç aşama bulunmaktadır. Bunlar sırasıyla,
• Katılım ve katkıların yatırılması aşamasında; bireysel emeklilik sistemine katılan ücretliler ve diğer vergi mükelleflerinin sisteme yaptıkları katkı tutarları ile işverenlerin çalışanları adına ödedikleri katkıların belirli limitler dâhilinde vergi matrahından indirilmesine imkân sağlanması,
• Toplanan katkıların değerlendirilmesi ve yatırımı aşamasında; katkı tutarlarının değerlendirileceği emeklilik yatırım fonlarının gelirlerinin kurumlar vergisinden istisna edilmesi,
• Katkı payları ile katkı getirilerinin ayrılma ve emeklilik nedeniyle hak sahiplerine ödenmesi aşamasında; bireysel emeklilik sisteminden ayrılanlara yapılan ödeme üzerinden istisna uygulanması ve istisna dışında kalan ödeme tutarı üzerinden tevkifat yolu ile vergileme yapılmasıdır.
BES’e yönelik olarak 6327 sayılı Kanunla getirilen ve 01/01/2013 tarihinde uygulamaya girecek olan devlet katkısına dayalı yeni destek modelinin 4697 sayılı Kanunla şekillenen önceki indirim uygulamasından farkının ortaya konulabilmesi açısından 01/01/2013 tarihine kadar uygulamada kalacak olan mevcut vergi indirimine dayalı teşvik sisteminin unsurları yukarıda belirtilen üç aşama dikkate alınarak aşağıda açıklanmıştır.
1.2. Sisteme Katılım ve Katkıların Ödenmesi Aşamasında Vergi İndirimi
4697 sayılı Kanunla getirilen ilk destek modelinde, BES’e yönelik en önemli vergi teşvik unsuru, hiç şüphesiz, vergi indirimi uygulamasıdır. 4697 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeler kapsamında, gerek işverenlerin çalışanları adına gerek ücretli ve mükelleflerin kendileri tarafından BES’e ödenen katkı paylarının, vergi matrahının tespitinde belirli sınırlar dâhilinde indirim konusu yapılmasına imkân sağlanmıştır. Vergi indirimi yoluyla BES’e katılım teşvik edilmiş ve böylece bireysel emeklilik sisteminin kurulmasından beklenen faydaların gerçekleştirilmesi hedeflenmiştir.
1.2.1. İşverenler Tarafından Ödenen Katkı Paylarının İndirimi
BES’in yaygınlaştırılması açısından öngörülen önemli araçlardan biri işverenlerin sponsorluğunda çalışanlar adına sisteme yapılan katkılardır. 4697 sayılı Kanunun 4’üncü maddesi ile GVK’nın 40’ıncı maddesine eklenen 9’uncu bent hükmü uyarınca, işverenler tarafından çalışanları adına ödenen katkı paylarının belirli şartlar ve sınırlamalar dâhilinde ücretle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde doğrudan gider olarak dikkate alınabileceği yönünde düzenleme yapılmıştır. Bu bağlamda, çalışanlar adına işverenler tarafından ödenen şahıs sigorta primlerinin, ücret olarak tevkifata tabi tutulduktan sonra ticari kazancın tespitinde, GVK’nın 40/1’inci maddesi uyarınca giderleştirilmesi esası benimsenmiş, buna karşın, GVK’nın 40/9’uncu maddesiyle işverenler tarafından çalışanları adına ödenen katkı paylarının belirli sınırlar dâhilinde ücretle ilişkilendirilmeksizin doğrudan giderleştirilmesine imkân tanınmıştır. Dolayısıyla, bu ikili yaklaşım tarzı içinde, ilk destek modelinde yeni kurulan BES lehine bir düzenleme ile işverenlerce çalışanlar adına ödenen katkı paylarının doğrudan giderleştirilmesine olanak tanınarak BES’e yönelik vergi avantajı yaratılmıştır.
Bu kapsamda, 4697 sayılı Kanunla getirilen ilk destek modelinde, işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının safi kazancın tespitinde ticari kazançtan indirilmesi öngörülmüştür. Ancak, sınırlayıcı bir hükümle, gerek işverenler gerekse ücretliler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen ve vergi matrahının tespitinde dikkate alınan katkı paylarının toplamının, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 10’unu ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamayacağı kurala bağlanmıştır. Bakanlar Kuruluna bu oranı % 20 oranına kadar artırmaya ve belirtilen haddi asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirleme yetkisi tanınmıştır.
1.2.2. Çalışanlar Tarafından Ödenen Katkı Paylarının İndirimi
Bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile şahıs sigortalarına ödenen primlerin ücret matrahının tespiti sırasında indirim konusu yapılabilmesi yönündeki düzenlemeye GVK’ nın 63’üncü maddesinin 4697 sayılı Kanunla değişik 3’üncü bendinde yer verilmiştir. 31/12/ 2012 tarihine kadar yürürlükte olan söz konusu düzenlemede, ücretin gerçek safi değerine ulaşılırken işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından, sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye’de kaim ve merkezi Türkiye’de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının indirilebilmesi öngörülmüştür.
4697 sayılı Kanunla getirilen bu hüküm uyarınca, indirim konusu yapılacak prim, aidat ve katkıların toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 10’unu (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleri için ödenen primlerde, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 5′ ini) ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Bakanlar Kurulu bu oranı % 20 oranına kadar (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta poliçeleri için % 10 oranına kadar) artırmaya ve belirtilen haddi asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.
1.2.3. Beyana Tabi Mükellefler Tarafından Ödenen Katkı Paylarının İndirimi
BES’e katılımı teşvik açısından, 4697 sayılı Kanunla GVK’nın 89/1’inci bent hükmü değiştirilerek, yıllık beyanname veren mükellefler yönünden de gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden sisteme ödenen katkı payları ile sigorta şirketlerine ödenen primlerin belirli koşullar ve sınırlamalar dâhilinde indirimine olanak tanınmıştır. Bu bağlamda, 31/12/2012 tarihine kadar yürürlükte kalacak olan söz konusu düzenleme kapsamında, gelir vergisi matrahının tespitinde, gelir vergisi beyannamesinde bildirilecek gelirlerden beyan edilen gelirin % 10’unu (bireysel emeklilik sistemi dışındaki şahıs sigorta primleri için, beyan edilen gelirin % 5’ini) ve asgarî ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla, mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat, ölüm, kaza, hastalık, sakatlık, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri ile bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı paylarının indirimine olanak tanınmıştır.
Bu indirim için sigortanın veya emeklilik sözleşmesinin Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir sigorta veya emeklilik şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim ve katkı tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartı aranmıştır. Eş veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim ve katkı payları kendi gelirlerinden indirilmesi öngörülmüştür. Ayrıca, Bakanlar Kuruluna bu indirim kapsamında yer alan oranları bir katına kadar artırma ve belirtilen haddi asgarî ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirleme konusunda yetki verilmiştir.
1.3. Katkıların Sistem Kapsamında Değerlendirilmesi Sürecine İlişkin İstisna
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun istisnaları düzenleyen 5’inci maddesinin ilk fıkrasının (d) bendinin 5’inci alt bendi kapsamında, Türkiye’de kurulu emeklilik yatırım fonlarının kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Bu hükümle, BES kapsamında toplanan katkıların değerlendirilmesi ve yatırımı aşamasına vergi istisnası getirilerek oluşturulan fonların vergisiz büyümesine olanak sağlanmıştır.
1.4. Sistemden Ayrılma Aşamasında İstisna ve Tevkifat Uygulaması
Ayrılma veya emeklilik gibi farklı nedenlerle katılımcıların sistemde biriken katkı payları ile katkı getirilerinin hak sahiplerine ödenmesi aşamasında sınırlı bir istisna uygulanması ve istisna dışında kalan ödeme tutarı üzerinden ise tevkifat yolu ile nihai vergileme öngörülmüştür.
1.4.1. Elde Edilen Gelirin Niteliği
BES’ten ayrılma nedeniyle katılımcılara yapılan ödemeler nitelik itibariyle GVK’nın 75/15’inci maddesinde menkul sermaye iradı olarak tanımlanmıştır. Bu hüküm uyarınca; tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından;
a) On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler,
b) On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler,
c) Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler menkul sermaye iradıdır.
Düzenleme kapsamında anapara(sermaye)-irat ayrımı yapılmaksızın katılımcılara ya da hak sahiplerine yapılan ödemelerin tamamının menkul sermaye iradı olarak tanımlanmış olması uygulamada tereddüt, eleştiri ve uyuşmazlıklara neden olmuştur.
1.4.2. İstisna Uygulaması
GVK’nın menkul sermaye iratlarında istisnaları düzenleyen 22’nci maddesinin 4842 sayılı Kanunun 2’nci maddesiyle değişik ilk fıkrasında BES kapsamında katılımcılara yapılan ödemelere ilişkin bir istisna hükmüne yer verilmiştir.
Buna göre,
• Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin % 25’i,
• Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan diğer sigorta şirketlerinden on yıl süreyle prim ödeyenler ile vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin % 10’u,
• Tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemelerin tamamı
gelir vergisinden müstesnadır. İstisna edilen tutar üzerinden GVK’nın 94’üncü maddenin birinci fıkrasının (15) numaralı bendine göre tevkifat yapılmaz. Çalışmamızın 2’nci kısmında açıklanacağı üzere, 6327 sayılı Kanunla 29/08/2012 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemeler dışında söz konusu istisna uygulamasının yürürlüğüne son verilmiştir.
1.4.3. Tevkifat Uygulaması
GVK’nın gelirin toplanması kuralına istisna teşkil eden “toplama yapılmayan haller”i düzenleyen 86’ncı maddesi uyarınca tam mükellefiyette; GVK’nın 75’inci maddesinin (15) numaralı bendinde yazılı menkul sermaye iratları yani bireysel emeklilik sisteminden yapılan ödeme tutarları ile dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan menkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmez, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmez. Dolayısıyla, BES kapsamında ayrılma ya da emeklilik nedeniyle katılımcı veya hak sahiplerine yapılan ödemeler nedeniyle yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir.
Bu gelirler açısından GVK’nın 94’üncü maddesi kapsamında öngörülen tevkifat (vergi kesintisi) nihai vergileme niteliğindedir. GVK’nın 94/15’inci maddesi uyarınca;
a) On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler üzerinden % 15,
b) On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlara yapılan ödemelerden % 10, diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler üzerinden % 10 (istisna tutarı dikkate alındığında efektif % 9),
c) Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, malûliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler üzerinden % 5 (istisna tutarı dikkate alındığında efektif % 3.75), oranında vergi tevkifatı yapılır.
2.6327 Sayılı Kanunla Getirilen Yeni Destek Modeli Kapsamında Vergi Uygulaması ve Destek Unsurları
2.1. Yeni Destek Modeli
Bireysel emeklilik sisteminin desteklenmesine yönelik temel teşvik unsuru olan vergi matrahının tespitinde ödenen katkı payı tutarlarının indirimi uygulaması katılımcıların tamamına destek sağlayamaması ve işleyişindeki teknik aksaklıklarından dolayı 6327 sayılı Kanunla yapılan düzenlemeler kapsamında 01/01/2013 tarihinden itibaren terk edilerek bunun yerine devlet katkısına dayalı yeni bir destek modeline geçilmektedir. Bu amaçla, işverenlerin çalışanları adına ödediği katkılara yönelik vergi indirimi uygulaması dışında, vergi indirimi modeli 31/12/2012 tarihi itibariyle kaldırılarak yerine katılımcılar adına devlet katkısı sağlanmasına dayalı yeni bir model getirilmektedir. Söz konusu model değişikliğinin nedeni düzenlemeye ilişkin kanun tasarısının gerekçesinde aşağıdaki şekilde ifade edilmiştir.
“Ülkemizde, bireysel emeklilik sistemindeki katılımcılara halihazırda sağlanan en temel teşvik, ödenen katkı paylarının gelir vergisi matrahından indirim konusu yapılabilmesidir. Ancak, başta sistemin önemli oranda vergi mükellefi olmayan katılımcıların bulunması ve matrahtan indirim sürecine ilişkin olarak ortaya çıkan operasyonel sorunlar olmak üzere çeşitli problemlerden dolayı söz konusu teşvik etkin bir biçimde çalışmamaktadır. Bu kapsamda, ilgili vergi kanunları ile Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanununda yapılan değişikliklerle, mevcut sistemin yerine sistemdeki katılımcıların doğrudan devlet katkısı yöntemi ide daha etkin şekilde teşvik edilmesi hedeflenmektedir. Buna ilave olarak, vergi kanunlarında yapılması öngörülen bazı değişiklikler ile tasarrufların gelişiminde önemli unsurlar olan hayat ve sağlık sigortacılığının da daha etkin biçimde teşviki amaçlanmaktadır.”
2.2. Katkı Payı Ödemesi Aşamasında Vergi İndirimi Yerine Devlet Katkısı Modeli
6327 sayılı Kanunla, BES’e yönelik olarak getirilen yeni destek modeli kapsamında işverenlerin çalışanları adına ödediği katkılara yönelik vergi indirimi uygulaması geliştirilerek korunmaktadır. Bunun dışında, ücretlilerin ve mükelleflerin kendileri ya da yakınları adına ödedikleri katkı payları nedeniyle vergi indiriminden yararlanma imkanları kaldırılarak yerine katılımcılar adına devlet katkısı sağlanmasına dayalı yeni bir model getirilmektedir.
Bu kapsamda, vergi indirimi uygulamasına ilişkin olarak yeni modelde öngörülen hükümler aşağıda sırasıyla açıklanmıştır. İlk olarak, işverenler açısından çalışanları adına ödenen katkı payı ve sigorta primlerinin vergi indirimine yönelik yeni hükümler çerçevesinde daha cazip hale getirilen koşulları ele alınmıştır. İzleyen bölümlerde ise ücret geliri elde edenler ve gelirini beyan etmesi gereken mükellefler açısından kaldırılan vergi indirimi kurumu ve yerine şahıs sigorta primleri açısından ise daha cazip hale getirilen yeni hükümler üzerinde durulmuştur. BES’e katılım ve katkı aşamasına ilişkin son bölüm olarak yeni sistemde öngörülen devlet katkısı modeli açıklanmıştır.
2.2.1. Vergi İndirimi Konusundaki Yeni Hükümler
2.2.1.1. İşveren Tarafından Ödenen Katkı Payının İndiriminde Yeni Esaslar
6327 sayılı Kanunun 4’üncü maddesiyle GVK’ nın 40’ıncı maddesinin birinci fıkrasının (9) numaralı bendi 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“9. İşverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları (İşverenler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen ve ücretle ilişkilendirilmeksizin ticari kazancın tespitinde gider olarak indirim konusu yapılacak katkı paylarının toplamı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin % 15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Gerek işverenler tarafından bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları, gerekse bu Kanunun 63’üncü maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı, ödemenin yapıldığı ayda elde edilen ücretin % 15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz.).
Bakanlar Kurulu bu oranı yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.”
6327 sayılı Kanunla yapılan değişikliklerle, ücretlilerin ve mükelleflerin kendileri tarafından ödenen katkı payları nedeniyle vergi indirimi uygulamasından yararlanma imkanı kaldırılmakla birlikte, 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girecek olan yukarıdaki düzenleme kapsamında, işverenler tarafından ücretlileri adına bireysel emeklilik sistemine yapılan katkı payı ödemelerinin indirimi müessesesinin daha geniş imkanlarla sürdürülmesi sağlanmıştır.
İşveren sponsorluğundaki katkı payı ödemelerine yönelik indirim uygulamasını genişletici mahiyetteki bu değişikliğin gerekçesinde de belirtildiği üzere, gönüllü katılıma dayalı özel emeklilik sistemlerinin gelişiminde işyeri bazlı emeklilik planları aracılığıyla işverenlerin çalışanları adına katkı payı ödemesi hem sistemin büyümesi hem de çalışanların katkıda bulunmalarının teşvik edilmesi bakımından önem arz etmektedir. Hâlihazırda bireysel emeklilik sisteminde işveren katkılarının toplam katkı payı üretimindeki payı yaklaşık % 4 düzeyindedir. Bu kapsamda, işyeri bazlı emeklilik planlarının kurulmasını teşvik etmek amacıyla işverenlerin çalışanları adına ödeyecekleri katkı paylarından ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapabilecekleri katkı payı oranının çalışanın brüt ücretinin % 10’undan % 15’ine çıkarılmaktadır. Öte yandan, gerek işverenler tarafından çalışanları adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları gerekse sigortalılar tarafından ödenen şahıs sigorta primlerinden indirim konusu yapılabilecek toplam tutar çalışanın brüt ücretinin % 15’i ile sınırlandırılmaktadır. Böylece, maddede indirim oranı sınırı bakımından öngörülen % 10’luk limit % 15′ e çıkarılmaktadır.
İşverenler tarafından çalışanları adına yapılan ödemelerde indirim uygulaması devam etmekle birlikte işverenlerin vergi indiriminden yararlandığı bu kapsamdaki katkı payı ödemeleri için devlet katkısı öngörülmemektedir.
2.2.1.2. Ücret Geliri Elde Edenler Tarafından Ödenen Katkı Payına İlişkin Vergi İndirimi Uygulamasının Kaldırılması
6327 sayılı Kanunun 5’inci maddesiyle GVK’ nın 63’üncü maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“3. Sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortası poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin % 50’si ile ölüm, kaza, sağlık, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler (İndirim konusu yapılacak primler toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin % 15’ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz. Bakanlar Kurulu bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.).”
Yeni destek modeliyle birlikte 01/01/2013 tarihinden itibaren çalışanlar tarafından ödenen katkı payları açısından devlet katkısına dayalı destek sistemi getirildiğinden ödenen katkı payı tutarlarının ücret matrahının tespiti sırasında indirimini uygulamasına son verilmektedir. Söz konusu değişiklikle, ücretliler tarafından ödenen katkı paylarının indirimine son verilirken şahıs sigorta poliçeleri kapsamında yapılan ödemeler açısından ise indirim sınırı %5 oranından yüzde % 15 oranına yükseltilerek indirim imkanı önemli ölçüde artırılmaktadır.
Bu noktada, detay bir konuya işaret etmek gerekirse, Kanunda hayat sigortası poliçeleri ile diğer şahıs sigorta poliçeleri için ödenen primler nedeniyle yararlanılacak indirim uygulaması açısından farklılaşma öngörülmüştür. Ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait ölüm, kaza, sağlık, hastalık, sakatlık, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin tamamının öngörülen sınırlar dâhilinde indirimine imkan tanınırken, hizmet erbabı tarafından ödenen hayat sigortası poliçeleri için primlerin % 50’sine kadar indirim sınırı getirilmiştir. Bu sınırlamaya ilişkin düzenleme gerekçesinde, birikimli hayat sigortalarına ödenen primlerin yalnızca yüzde 50’lik kısmının vergi matrahından indirilebilmesinin düzenlenmesi ve birikimli hayat sigortaları ile diğer emeklilik ve sigorta uygulamaları arasında ortaya çıkabilecek eşitsizliklerin giderilmesini teminen sınır getirildiği açıklanmıştır.
2.2.1.3. Beyana Tabi Mükellefler Tarafından Ödenen Katkı Payına İlişkin Vergi İndirimi Uygulamasının Kaldırılması
6327 sayılı Kanunun 8’inci maddesiyle GVK’ nın 89’uncu maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere aşağıdaki şekilde değiştirilmiştir.
“1. Beyan edilen gelirin % 15’ini ve asgari ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla (Bu şartın tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile 63’üncü maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.) mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin % 50’si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, sakatlık, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primleri (Sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şartıyla, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.).
Bakanlar Kurulu bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.”
Yeni destek modeli kapsamında getirilen devlet katkısıyla birlikte gelirlerini beyan etmek zorunda olan mükelleflere eski uygulama kapsamında öngörülen bireysel emeklilik sistemine yapılan katkı ödemelerinin vergi indiriminde dikkate alınmasına imkan sağlayan GVK’nın 89/1’inci maddesi değiştirilerek katkı payları açısından indirimden yararlanma hakkı kaldırılmaktadır. Buna karşın, şahıs sigorta primleri açısından öngörülen indirim hakkı daha cazip kılınmaktadır.
GVK’nın 89/1’inci maddesinde yapılan değişiklik uyarınca, beyan edilen gelirin % 15’ini ve asgarî ücretin yıllık tutarını aşmamak şartıyla, mükellefin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortalarına ödenen primlerin % 50’si ile ölüm, kaza, hastalık, sağlık, sakatlık, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta primlerinin indirimine imkân tanınmaktadır. Beyan edilen gelirin % 15’ini ve asgarî ücretin yıllık tutarını aşmama şartının tespitinde işverenler tarafından ücretliler adına bireysel emeklilik sistemine ödenen katkı payları ile GVK’nın 63’üncü maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi ve bu bent kapsamında indirim konusu yapılacak prim ödemelerinin toplam tutarı birlikte dikkate alınır.
İndirimden yararlanılabilmesi için, sigortanın Türkiye’de kâin ve merkezi Türkiye’de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması, prim tutarlarının gelirin elde edildiği yılda ödenmiş olması ve ücret geliri elde edenlerin ücretlerinin safi tutarının hesaplanması sırasında ayrıca indirilmemiş bulunması şarttır. Bunun dışında, eşlerin veya çocukların ayrı beyanname vermeleri halinde, bunlara ait prim kendi gelirlerinden indirilir.
Bakanlar Kurulu bu bentte yer alan oranı yarısına kadar indirme, iki katına kadar artırma ve belirtilen haddi asgarî ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirleme konusunda yetkili kılınmıştır.
2.2.2. Devlet Katkısına Dayalı Yeni Sistem
2.2.2.1. Devlet Katkısı Uygulaması
6327 sayılı Kanunun 29’uncu maddesiyle 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere 4632 sayılı Kanuna aşağıdaki ek madde eklenmiştir.
“Devlet katkısı
EK MADDE 1 – İşveren tarafından ödenenler hariç katılımcı adına bireysel emeklilik hesabına ödenen katkı paylarının yüzde yirmi beşine karşılık gelen tutar, şirketler tarafından emeklilik gözetim merkezine iletilen bilgiler esas alınarak Devlet katkısı olarak emeklilik gözetim merkezince hesaplanır. Devlet katkısı, Müsteşarlık bütçesine konulan ödenekten katılımcıların ilgili hesaplarına şirketler aracılığıyla aktarılmak üzere emeklilik gözetim merkezine ödenir. Şu kadar ki, bir katılımcı için bir takvim yılında ödenen ve Devlet katkısı tutarının hesaplanmasına esas teşkil eden katkı paylarının toplamı ilgili takvim yılına ait hesaplamaya ilişkin dönemin sona erdiği tarihte geçerli brüt asgari ücretin hesaplama dönemine isabet eden toplam tutarını aşamaz. Bu ödenekten bütçenin diğer kalemlerine hiçbir şekilde aktarma yapılamaz. Devlet katkısı, katkı payı ödemelerinden ayrı olarak takip edilir ve Müsteşarlıkça belirlenen yatırım araçlarında yatırıma yönlendirilir.
Katılımcılardan bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonra;
a) En az üç yıl sistemde kalanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin yüzde onbeşine,
b) En az altı yıl sistemde kalanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin yüzde otuzbeşine,
c) En az on yıl sistemde kalanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin yüzde altmışına,
hak kazanır. Bu sürelerin hesabında emeklilik sözleşmesi esas alınır.
Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat veya malûliyet nedeniyle ayrılanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin tamamına hak kazanır. Devlet katkısı ve getirilerinden hak kazanılan tutarlar sistemden ayrılma veya emeklilik durumunda katılımcıya ödenir.
Vefat veya malûliyet hariç sistemden emekli olmadan ayrılan katılımcıların Devlet katkısına ilişkin hesabındaki varsa hak kazanılmayan birikim tutarı genel bütçeye gelir kaydedilir veya katılımcılara yapılacak Devlet katkısı ödemesine mahsup edilebilir. Hak kazanılmayan tutarlarla ilgili mahsuplaşma işlemleri ile bu işlemlerin gerçekleştirilme sürelerine ilişkin esas ve usuller Maliye Bakanlığının görüşü alınarak Müsteşarlıkça belirlenir. Devlet katkısının hesaplanmasına, ilgili hesaba ve hak sahiplerine ödenmesine, yatırıma yönlendirilmesine, ödeme ve yatırıma yönlendirme işlemlerinin yerine getirileceği sürelere ve bu madde uyarınca yapılacak diğer işlemlere ilişkin esas ve usuller Müsteşarlıkça belirlenir.
Devlet katkısı ve getirilerinden hak sahiplerince aranmayan kısımların zamanaşımına uğramasına ilişkin olarak 6’ncı madde hükmü uygulanır.
Katılımcıların Devlet katkısına esas teşkil eden katkı paylarının doğru hesaplanmasından şirketler sorumludur. Haksız olarak yapıldığı tespit edilen Devlet katkısı ve getirisi, ödeme tarihinden itibaren 21/7/1953 tarihli ve 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanunun 51’inci maddesinde belirtilen gecikme zammı oranına göre hesaplanan faiziyle birlikte müteakip dönem yapılan Devlet katkısı ödemesine mahsup edilir. Tespit tarihinden itibaren dört ay içinde mahsup edilemeyen tutarlar için emeklilik gözetim merkezi tarafından şirkete yapılacak tebligat ile bir aylık ödeme süresi verilir. Süresinde ödenmeyen Devlet katkısı ve getirisi ile dördüncü fıkraya göre süresinde iade edilmeyen tutarlar 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre tahsil edilmek üzere emeklilik gözetim merkezi tarafından ilgili vergi dairesine bildirilir.
Devlet katkısı ve getirileri haczedilemez, rehnedilemez, iflas masasına dâhil edilemez.”
4632 sayılı Kanuna eklenen ek 1’inci madde kapsamında 01/01/2013 tarihinden itibaren bireysel emeklilik sistemine yapılan katkı payı ödemeleri için Devlet katkısı uygulaması getirilmektedir. Bu kapsamda getirilen yeni hüküm uyarınca, işveren tarafından ödenenler hariç katılımcı adına bireysel emeklilik hesabına ödenen katkı paylarının yüzde yirmibeşine karşılık gelen tutar, şirketler tarafından emeklilik gözetim merkezine iletilen bilgiler esas alınarak Devlet katkısı olarak emeklilik gözetim merkezince hesaplanır. Devlet katkısı, Hazine Müsteşarlığı bütçesine konulan ödenekten katılımcıların ilgili hesaplarına şirketler aracılığıyla aktarılmak üzere emeklilik gözetim merkezine ödenir. Şu kadar ki, bir katılımcı için bir takvim yılında ödenen ve Devlet katkısı tutarının hesaplanmasına esas teşkil eden katkı paylarının toplamı ilgili takvim yılına ait hesaplamaya ilişkin dönemin sona erdiği tarihte geçerli brüt asgari ücretin hesaplama dönemine isabet eden toplam tutarını aşamaz. Bu ödenekten bütçenin diğer kalemlerine hiçbir şekilde aktarma yapılamaz. Devlet katkısı, katkı payı ödemelerinden ayrı olarak takip edilir ve Müsteşarlıkça belirlenen yatırım araçlarında yatırıma yönlendirilir.
Katılımcılardan 1/1/2013 tarihinden sonra;
a) En az üç yıl sistemde kalanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin yüzde onbeşine,
b) En az altı yıl sistemde kalanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin yüzde otuzbeşine,
hak kazanır. Bu sürelerin hesabında emeklilik sözleşmesi esas alınır.
Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat veya malûliyet nedeniyle ayrılanlar Devlet katkısı ve varsa getirilerinin tamamına hak kazanır. Devlet katkısı ve getirilerinden hak kazanılan tutarlar sistemden ayrılma veya emeklilik durumunda katılımcıya ödenir.
Bu düzenlemeye ilişkin gerekçede belirtildiği üzere, bireysel emeklilik sisteminin başladığı dönemde, katılımcıların sisteme katılımını teşvik etmek amacıyla, ödenen katkı paylarının vergi matrahından indirilebildiği, yatırım aşamasında vergilendirme yapılmadığı ve sistemden ayrılma esnasında ödenen toplam birikim tutarının stopaja tabi tutulduğu vergisel düzenlemeler yapılmıştır. Bununla birlikte, katkı payı ödemesi aşamasında sağlanan teşviklerin kullanım oranının ve kamu tarafından sağlanan teşvikin değerinin katılımcılar tarafından farkındalığının düşük olduğu tespit edilmiştir. Bu kapsamda, öngörülen değişiklikle önceki teşvik sistemi yerine son yıllarda uygulaması ağırlık kazanan katılımcıların katkı paylarına karşılık belli oranlarda Devlet katkısı sağlamayı öngören bir düzenlemeye geçilmesi amaçlanmaktadır.
Devlet katkısına dayalı yeni destek modeline ilişkin hükümlerle birlikte BES’e daha önceden katılanların durumlarını belirlemeye yönelik bir geçiş hükmüne 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinde yer verilmiştir. Bu çerçevede, Devlet katkısı modelinin yürürlük tarihi olan 01/01/2013 tarihinden önce sistemde bulunan katılımcıların sistemde geçirdikleri sürelerin Devlet katkısına hak ediş süresi hesabında dikkate alınmasına yönelik belirleyici hüküm 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddenin 2’nci fıkrasında düzenlenmiştir. 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinin 2’nci fıkrası uyarınca, 01/01/2013 tarihinden önce sisteme girmiş olan katılımcıların 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanununun ek 1’inci maddesi uyarınca Devlet katkısına hak kazanmaya esas süresinde dikkate alınmak üzere 01/01/2013 tarihi itibarıyla sistemde bulundukları toplam süreye, 01/01/ 2013 tarihinden itibaren üç yıl sistemde kalmak koşuluyla üç yılın sonunda bir defaya mahsus olmak üzere;
a) Sistemde 3 yıldan fazla 6 yıldan az bulunan katılımcılara 1 yıl,
b) Sistemde 6 yıldan fazla 10 yıldan az bulunan katılımcılara 2 yıl,
c) Sistemde 10 yıldan fazla bulunan katılımcılara 3 yıl,
süre eklenir.
Örnek olarak; (Z) bireysel emeklilik şirketi ile 01.02.2009 tarihinde bireysel emeklilik sözleşmesi akdetmiş olan ve sözleşmesi 29/05/2012 tarihi itibarıyla devam eden Reyhan Hanımın 01/01/2013 tarihi itibarıyla sistemde bulunduğu toplam süre 3 yıl 11 ay olacağından, 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinin 2’nci fıkrasının (a) bendi uyarınca, Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak sürede dikkate alınmak üzere 01/01/2013 tarihi itibarıyla sistemde bulunduğu toplam süreye, 01/01/ 2013 tarihinden itibaren üç yıl sistemde kalmak koşuluyla üç yılın sonunda bir defaya mahsus olmak üzere 1 yıl eklenecektir. Yani, Reyhan Hanımın 01/01/2016 tarihinde halen sistemde bulunması koşuluyla Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak süresi (3+1=) 4 yıl olarak hesaplanacaktır. Reyhan Hanımın emeklilik sözleşmesini 01.02.2004 tarihinde akdetmiş olup 01/01/2013 tarihine kadar sistemde kalması ve 01/01/2016 tarihi itibariyle halen sistemde bulunması durumunda, 01/01/2013 tarihi itibarıyla sistemde bulunduğu toplam süre 8 yıl 11 ay olacağından bir defaya mahsus olmak üzere Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak süreye 2 yıl eklenecektir. Böylece, 01/01/2016 tarihinde Reyhan Hanımın Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak süresi (3+2=) 5 yıl olarak hesaplanacaktır.
Diğer yandan, Devlet katkısına dayalı yeni destek modelinin bireysel emeklilik sisteminde önceden beri yer alan birikim sahiplerince suistimal edilmesini önlemek üzere de bir hüküm ihdas edilmiştir. 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinin 1’inci fıkrası uyarınca, 29/05/ 2012 tarihi itibarıyla bireysel emeklilik sisteminde olup 29/06/2012 tarihinden itibaren iki yıl içinde emeklilik sözleşmesini birikimlerini alarak sonlandıran katılımcıların, 31/12/2014 tarihine kadar bireysel emeklilik sistemine ödeyeceği katkı payları için Devlet katkısı ödenmez.
Örnek olarak; (A) bireysel emeklilik şirketi ile 01.02.2007 tarihinde bireysel emeklilik sözleşmesi akdetmiş olan ve sözleşmesi 29/05/2012 tarihi itibarıyla devam eden Ali Beyin 29/06/ 2014 tarihine kadar sistemdeki birikimlerini alarak sözleşmesini sonlandırması durumunda, bu sonlandırma tarihinden sonra yeni bir sözleşme akdederek 31/12/2014 tarihine kadar bireysel emeklilik sistemine ödeyeceği katkı payları için kendisine Devlet katkısı ödenmeyecektir. Buna mukabil, Ali Beyin 29/06/ 2012 tarihinden itibaren sistemden ayrılmadan katkı payı ödemesine devam etmesi durumunda 01/01/2013 tarihinden sonra yapacağı katkı payı ödemeleri için Devlet katkısı yapılacak; Ali Bey bekleme süresi şartını gerçekleştirmesine bağlı olarak bu Devlet katkısı ve getirilerine hak kazanacaktır. Ayrıca, Ali Beyin 01/01/2013 tarihi itibarıyla sistemde bulunduğu toplam süre 5 yıl 11 ay olacağından, 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinin 2’nci fıkrası uyarınca, Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak sürede dikkate alınmak üzere 01/01/ 2013 tarihi itibarıyla sistemde bulunduğu toplam süreye, 01/01/2013 tarihinden itibaren üç yıl sistemde kalmak koşuluyla üç yılın sonunda bir defaya mahsus olmak üzere 1 yıl eklenecektir. Ali Beyin 01/01/2016 tarihinde halen sistemde bulunması koşuluyla Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak süresine 6327 sayılı Kanunun geçici 2’nci maddesinin 2’nci fıkrasının (a) bendi uyarınca 1 yıl eklenerek Devlet katkısına hak kazanmasına esas alınacak toplam süresi (3+1=) 4 yıl olarak hesaplanacaktır.
Devlet katkısı modeli her ne kadar 01/01/2013 tarihinden itibaren geçerli olacaksa da Devlet katkısı kapsamında sağlanacak destek tutarının anlaşılabilmesi için örnek olması bakımından 2012 yılı brüt asgari ücret toplam rakamı dikkate alınarak hesaplama yapıldığında, bir katılımcının 2012 yılı içinde sisteme yapacağı 10.962 TL ve üzerindeki katkı payı ödemelerine istinaden bekleme süresi koşulunu da sağlaması durumunda azami [(6*886,5)+ (6*940,5)]*0,25 = (10.962*0,25) = 2.740,5 TL ilave Devlet katkısı sağlaması gündeme gelecektir. Ancak, hemen hatırlatmak gerekir ki, Devlet katkısı uygulaması 2013 yılı itibariyle başlayacak olup, 2012 yılında yapılan katkı payı ödemeleri için Devlet katkısına hak kazanılması söz konusu değildir. Yukarıda verilen örnek, sadece yeni destek modelinin rakamsal sonuçlarının daha iyi anlaşılması için hâlihazırda mevcut olan 2012 yılı rakamları kullanılarak oluşturulmuştur. Sistemin 01/01/2013 tarihinden yürürlük kazanacağı dikkate alındığında Devlet katkısı tutarının gerçek üst sınır tutarının 2013 yılı asgari ücret rakamları esas alınarak yeniden hesaplanması gerekmektedir.
Devlet katkısına dayalı yeni destek modelinde, Devlet katkısına, sistemde uzun süre kalmayı özendirecek şekilde kademeli olarak hak kazanılmasına ve Devlet katkısının sistemde kalınan süreye göre kademeli şekilde artan oranda geri çekilmesine imkân tanınmaktadır. Devlet katkı payına sistemde kalma süresinin uzunluğuna göre daha yüksek oranda hak kazanılması öngörülerek sistemde kalma süresinin artırılması hedeflenmektedir. Bu çerçevede, devlet katkısının 1/1/2013 tarihinden sonra sistemde kalınan ilk 3 yılın sonunda yüzde 15’lik, altıncı yılın sonunda yüzde 35’lik, 10’uncu yılda ise yüzde 60’lık kısmına hak kazanılması öngörülmektedir. Bu yapı içinde ancak emeklilikte ya da sistemden vefat veya maluliyet nedeniyle ayrılma aşamasında devlet katkı payının tamamına erişilmesine imkân tanınmıştır.
Bu noktada, önemli bir ayrıntı olarak, kişiler kendi katkılarının ne tür fonlarda değerlendirileceğine karar verme özgürlüğüne sahip olmakla birlikte kendileri adına yapılan Devlet katkısı ise kişilerin katkı payı ödemelerinden ayrı olarak takip edilir ve Devlet tarafından belirlenen yatırım araçlarında yatırıma yönlendirilir.
2.2.2.2. Devlet Katkısının Veraset ve İntikal Vergisinden İstisna Edilmesi
6327 sayılı Kanunun 2’nci maddesiyle 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun 4’üncü maddesinin birinci fıkrasına 01/01/2013 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere aşağıdaki bent eklenmiştir.
“o) 28/3/2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının hak kazanılan kısımları.”
Devlet katkısına dayalı yeni destek modeline ilişkin düzenleme kapsamında 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanununun “istisnaları” düzenleyen 4’üncü maddesinin birinci fıkrasına (o) bendi eklenerek 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının hak kazanılan kısımlarının vergiden istisna edilmesi öngörülmüştür. Nitekim, Devlet tarafından koşullu ancak karşılıksız (ivazsız) şekilde yapılan ve intikal vergisinin konusunu oluşturan bu değer aktarımı öngörülen istisna hükmüyle vergi dışında tutulmaktadır. Böylece, katılımcıların bireysel emeklilik hesaplarına ödenecek Devlet katkısı sebebiyle bir vergi yükümlülüğü doğmaması amaçlanmaktadır. Burada dikkate alınması gereken istisna kısım devlet katkısının anapara tutarı olup, devlet katkısının hak kazanılan getiri tutarı ise GVK kapsamında vergilendirilecektir.
2.3. Katkıların Sistem Kapsamında Değerlendirilmesi Sürecine (Yatırım Aşamasına) İlişkin İstisna
Bilindiği üzere 5520 sayılı KVK uyarınca Türkiye’de kurulan emeklilik yatırım fonlarının kazançları kurumlar vergisinden istisna edilmiştir. Yeni destek modelinde bu konuda bir değişiklik öngörülmemektedir. BES kapsamında toplanan katkıların değerlendirilmesi ve yatırımı aşamasındaki vergi istisnası ile bu fonların vergisiz büyüme imkanı devam etmektedir.
2.4. Sistemden Ayrılma ve Emeklilik Aşamasında İstisna ve Tevkifat Uygulaması
2.4.1. Sistemden Elde Edilen Gelirin Tanımı ve Kapsamı
6327 sayılı Kanunun 6’ncı maddesiyle, GVK’nın 75’inci maddesinin ikinci fıkrasının (15) numaralı bendi, 29/08/2012 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere, aşağıdaki şekilde değiştirilmiş, fıkraya aşağıdaki bent ile maddeye aşağıdaki fıkra eklenmiştir.
“15. Tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile sigorta ve emeklilik şirketleri tarafından;
On yıldan az süreyle prim veya aidat ödeyerek ayrılanlara ödenen irat tutarları,
b) On yıl süreyle prim veya aidat ödeyerek ayrılanlar ile vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara ödenen irat tutarları.”
“16. Bireysel emeklilik sisteminden;
a) On yıldan az süreyle katkı payı ödeyerek ayrılanlar ile bu süre içinde kısmen ödeme alanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı (28/3/2001 tarihli ve 4632 sayılı Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının ödemeye konu olan kısımlarına isabet eden irat tutarı dahil.),
b) On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile bu süre içinde kısmen ödeme alanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı (4632 sayılı Kanun kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının ödemeye konu olan kısımlarına isabet eden irat tutarı dahil.),
c) Emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemelerin içerdiği irat tutarı (4632 sayılı Kanun kapsamında bireysel emeklilik hesabına yapılan Devlet katkılarının ödemeye konu olan kısımlarına isabet eden irat tutarı dahil.).”
“Bu maddenin ikinci fıkrasının (15) numaralı bendinde yer alan irat tutarı; varsa fesih ve iştira kesintisi indirilmeden önceki birikim tutarından, yatırıma yönlendirilen tutar indirilerek bulunur. Aynı fıkranın (16) numaralı bendinde yer alan irat tutarı; hak kazanılan Devlet katkısı ve getirileri dahil ödemeye konu toplam birikim tutarından, (varsa ertelenmiş giriş aidatı indirilmeksizin) ödenen katkı payları ve Devlet katkısının hak edilen kısmı indirilerek bulunur.”
Yeni destek modeliyle getirilen en önemli değişikliklerden biri, hiç şüphesiz, BES’ten elde edilen gelirin tanımına açıklık kazandırılmasıdır. Nitekim, 4697 sayılı Kanunla getirilen ilk uygulama kapsamında GVK’nın 75/15’inci maddesindeki tanımlama, irat ve sermaye (anapara) ayrımı yapmaksızın sistemden ayrılma sırasında yapılan ödemelerin tamamının vergilendirilmesine neden olacak şekilde tereddütlü bir hüküm içermektedir. 6327 sayılı Kanunla yapılan yeni düzenlemeyle bu tereddütlerin giderilmesi sağlanmaktadır.
Yeni düzenlemeyle birlikte, bireysel emeklilik sisteminden elde edilen vergilendirmeye konu irat tutarı; hak kazanılan Devlet katkısı ve getirileri dahil ödemeye konu toplam birikim tutarından, (varsa ertelenmiş giriş aidatı indirilmeksizin) ödenen katkı payları ve Devlet katkısının hak edilen kısmı indirilerek bulunur.
Yeni hükümlerle birlikte sistemdeki birikimlerin katılımcılara ya da haksahiplerine geri ödenmesi aşamasında vergilendirme gelir vergisi mantığına uygun olarak sadece gelir (irat-getiri) üzerinden yapılacak, sermayenin (anaparanın) vergilendirilmesi üzerindeki tartışmalar sona erecektir. Bu noktada önemli bir ayrıntı, devlet katkısından sağlanan iratların da hak kazanılması ölçüsünde menkul sermaye iradı olarak tanımlanmış olmasıdır. İvazsız intikal niteliğindeki hak kazanılan Devlet katkısının kendisi 7338 sayılı Veraset ve İntikal Vergisi Kanunu kapsamına girmekle birlikte bu intikale yönelik istisna hükmü nedeniyle vergilendirme gündeme gelmeyecektir. Ancak, Devlet katkısının hak kazanılan getirileri ise menkul sermaye iradı olarak katılımcı ya da haksahibine ödenme aşamasında tevkifat suretiyle vergiye tabi tutulacaktır.
6327 sayılı Kanunun yasalaşma sürecinde alt komisyonda eklenen geçici maddenin (Geçici madde 1) TBMM’de kabul edilmesiyle daha önceki tevkifat uygulaması kapsamında BES tarafından yapılan ödemelerde anaparası üzerinden vergi ödemek zorunda kalan katılımcılara ya da haksahiplerine ödedikleri vergilerin iade edilmesini sağlayacak bir hüküm öngörülmüştür. 6327 sayılı Kanunun 29/8/2012 tarihinde yürürlüğe giren geçici 1’inci maddesi aşağıdaki şekildedir;
“GEÇİCİ MADDE 1 – (1) 7/10/2001 tarihinden sonra akdedilmiş bireysel emeklilik ve şahıs sigorta poliçeleri ile ilgili olarak bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemeler üzerinden tevkif edilerek ödenen vergilerin, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75’inci maddesine bu Kanunla eklenen dördüncü fıkra hükmüne göre belirlenen menkul sermaye iradı üzerinden bu Kanunun yayımlandığı tarihte yürürlükte olan orana göre hesaplanan tutarı aşan kısmı, bu maddenin yürürlük tarihinden itibaren bir yıl içinde hak sahiplerince tevkifatın yatırıldığı vergi dairelerine başvurulması ve dava açılmaması veya açılmış davalardan vazgeçilmesi şartıyla, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun düzeltmeye ilişkin hükümleri uyarınca red ve iade edilir. Bu kapsamda açılan davalardan vazgeçilmesi durumunda, idarece de açılmış davalar sürdürülmez, taraflarca herhangi bir masraf ve vekalet ücreti talep edilemez.
(2) Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığı yetkilidir.”
Bu konuda gerekli idari düzenleme, Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından çıkarılan 83 sıra no.lu Gelir Vergisi Sirküleri ile yapılmıştır. Buna göre; 6327 sayılı Kanunun 6’ncı ve 9’uncu maddelerinin Gelir Vergisi Kanununun 75’inci ve 94’üncü maddelerinde değişiklik yapan hükümleri ile 29/8/2012 tarihinden itibaren emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından bireysel emeklilik ve şahıs sigorta poliçeleriyle ilgili yapılan ödemelerde sadece irat tutarları üzerinden tevkifat yapılması uygulamasına geçilmektedir. 6327 sayılı Kanunun 29/8/2012 tarihinde yürürlüğe giren geçici 1’inci maddesine göre, 7/10/2001 tarihinden sonra akdedilmiş bireysel emeklilik ve şahıs sigorta poliçeleriyle ilgili olarak anılan geçici maddenin yürürlüğe girdiği tarihten önce emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan anapara tutarları dâhil ödemeler üzerinden tevkif edilerek ilgili vergi dairesine ödenen vergilerden irat tutarına isabet eden tutarı aşan kısım, hak sahiplerince tevkifatın yatırıldığı vergi dairesine müracaat edilmesi halinde 29/8/2012 tarihinden itibaren red ve iade edilebilecektir.
Bu iadenin yapılabilmesi için;
• Hak sahiplerince tevkifatın yatırıldığı vergi dairesine müracaat edilmesi,
• Müracaatın 29/08/2013 tarihinden önce yapılması,
• Tevkifat uygulaması nedeniyle dava açılmaması veya açılmış olan davalardan vazgeçilmesi,
gerekmektedir.
Bu nedenle, hak sahipleri tarafından davanın görüldüğü yargı merciine göre,
• Vergi Mahkemesi nezdinde görülmekte olan davalar için ilgili Vergi Mahkemesine,
• Bölge İdare Mahkemesi nezdinde itiraz yoluna gidilmiş olan davalar için ilgili Bölge İdare Mahkemesi Başkanlığına,
• Danıştay nezdinde temyiz edilmiş olan davalar için Danıştay Başkanlığına
sürmekte olan davaya ilişkin bilgileri ihtiva eden bir feragat dilekçesiyle başvurularak, söz konusu davadan feragat edilmesi ve feragat edildiğini gösterir şerhli dilekçe örneğinin veya bu belge temin edilemediği takdirde mahkemenin feragat nedeniyle davanın reddine dair vereceği karar örneğinin red ve iade talebiyle birlikte ilgili vergi dairesine ibraz edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, red ve iade başvurularında ilgili sigorta/emeklilik şirketi tarafından tanzim edilen hayat sigortası/bireysel emeklilik poliçesinin bir örneği ile düzenlenmiş olan poliçenin başlangıç ve bitiş tarihleri ile yapılan kesintileri gösteren belgelerin bir örneğinin de ibraz edilmesi gerekmektedir. İlgili vergi dairesine daha önceki tarihlerde yaptıkları başvurularda söz konusu belgeleri teslim etmiş olan mükelleflerin tekrar belge ibraz etmelerine gerek bulunmamaktadır.
Hak sahiplerince bu kapsamda açılan davalardan vazgeçilmesi durumunda, idarece de açılmış davalar sürdürülmeyecek ve taraflarca herhangi bir masraf ve vekâlet ücreti talep edilmeyecektir.
Hak sahiplerince yapılan red ve iade talepleri, başvuruda eksiklik bulunmaması koşuluyla, Vergi Usul Kanununun düzeltme zamanaşımı hükümleri dikkate alınarak yerine getirilecektir. Hak sahiplerince daha önceki bir tarihte ilgili vergi dairesine düzeltme başvurusunda bulunulmuş olması halinde, düzeltme zamanaşımı hükümlerinin uygulanmasında bu başvuru tarihi dikkate alınacaktır.
Gelir Vergisi Kanununun 75’inci maddesine 6327 sayılı Kanunla eklenen fıkra hükmü gereği red ve iade işlemlerine esas irat tutarı; şahıs sigortaları kapsamında yapılan ödemelerde varsa fesih ve iştira kesintisi indirilmeden önceki birikim tutarından, yatırıma yönlendirilen tutar indirilerek, bireysel emeklilik sistemi kapsamında yapılan ödemelerde ise ödemeye konu toplam birikim tutarından, (varsa ertelenmiş giriş aidatı indirilmeksizin) ödenen katkı payları indirilerek hesaplanacaktır.
Hesaplanan irat tutarına isabet eden vergi;
• On yıl süreyle prim, aidat veya katkı payı ödemeden ayrılanlara yapılan ödemeler için % 15,
• On yıl süreyle katkı payı ödemiş olmakla birlikte bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazanmadan ayrılanlar ile diğer sandık ve sigortalardan on yıl süreyle prim veya aidat ödeyenlere ve vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler için % 10,
• Bireysel emeklilik sisteminden emeklilik hakkı kazananlar ile bu sistemden vefat, maluliyet veya tasfiye gibi zorunlu nedenlerle ayrılanlara yapılan ödemeler için % 5
oranı dikkate alınmak suretiyle tespit edilecektir. İrat tutarına isabet eden vergi tutarını aşan, diğer bir ifadeyle irat hesaplandıktan sonra kalan anapara tutarına isabet eden tevkif edilmiş ve ödenmiş vergi tutarı 29/8/2012 tarihinden itibaren hak sahiplerine red ve iade edilebilecektir.
Buraya kadar yapılan açıklamalarda 83 sıra no.lu Gelir Vergisi Sirkülerine sadık kalınmış olup, söz konusu Sirküler ve dayanağını teşkil eden 6327 sayılı Kanunun geçici 1’inci maddesinde yer verilmeyen bir hususa işaret etmek gerekir. 6327 sayılı Kanunun geçici 1’inci maddesiyle katılımcı ve haksahiplerine 29/08/2012 tarihinden önce emeklilik ve sigorta şirketleri tarafından yapılan ödemeler üzerinden kesilen vergilerin anaparaya tekabül eden kısmının red ve iadesi imkanı getirilmekle birlikte GVK’nın 22’nci maddesindeki istisnadan yararlanma hakkı da ortadan kaldırılmıştır.
2.4.2. İstisna Uygulaması
6327 sayılı Kanunun 3’üncü maddesiyle, Gelir Vergisi Kanununun 22’nci maddesinin (1) numaralı fıkrası, 29/08/2012 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere, “1. Tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemelerin tamamı gelir vergisinden müstesnadır.” şeklinde değiştirilmiştir.
Devlet katkısına dayalı yeni destek modeli kapsamında GVK’nın bireysel emeklilik sisteminden ayrılma aşamasına yönelik 22’nci maddesindeki istisna hükmünde de önemli bir değişiklik yapılmıştır. Devlet katkısı modeliyle birlikte sistemden ayrılmalar esnasında yapılacak vergilendirmenin daha basit ve anlaşılabilir olmasını teminen sistemden emeklilik, vefat ve maluliyet gibi zorunlu nedenlerle ayrılmalar sırasında uygulanacak vergi oranının GVK’nın 94’üncü maddesi kapsamında Bakanlar Kurulu tarafından belirlenmesi öngörülmüş olup, bireysel emeklilik sisteminden ayrılma aşamasına ilişkin istisna hükmünün kaldırılması öngörülmüştür. Bu bağlamda, getirilen yeni hüküm uyarınca, tek primli yıllık gelir sigortalarından yapılan ödemelerin tamamı gelir vergisinden müstesna tutulurken, daha önce istisna kapsamında olan diğer ödemeler istisna kapsamından çıkarılmıştır.
2.4.3. Tevkifat Uygulaması ve Beyanname Verilmemesi
6327 sayılı Kanunla öngörülen yeni düzenleme kapsamında GVK’nın 94’üncü maddesinin birinci fıkrasının (15) numaralı bendinin (c) alt bendi yürürlükten kaldırılırken, aynı fıkraya aşağıdaki bent eklenmiştir.
“16. a) 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (16) numaralı bendinin (a) alt bendinde yer alan menkul sermaye iratlarından,
b) 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (16) numaralı bendinin (b) alt bendinde yer alan menkul sermaye iratlarından,
c) 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (16) numaralı bendinin (c) alt bendinde yer alan menkul sermaye iratlarından,”
Yapılması öngörülen değişiklik esasen GVK’ nın 75’inci maddesindeki menkul sermaye iradı tanımlamasındaki değişikliğe paralel bir uyum düzenlemesidir.
Bu düzenlemelerle birlikte, bireysel emeklilik sisteminden ayrılma esnasında eskiden beri uygulanmakta olan temel vergilendirme yöntemi niteliğindeki tevkifata dayalı nihai vergileme rejimi korunmaktadır.
6327 sayılı Kanunun 7’nci maddesiyle GVK’nın 86’ncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinin (a) alt bendinde yer alan “(15) numaralı bendinde” ibaresi “(15) ve (16) numaralı bentlerinde” şeklinde değiştirilmiştir. Bu değişiklik, esasen GVK sistematiğinde BES’e yönelik yapılan değişikliğe paralel olup, eskiden olduğu şekilde BES’ten elde edilen iratlar üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı vergilendirmenin son aşamasını teşkil edecektir. Dolayısıyla, tam mükellefiyette; GVK’nın 75’inci maddesinin (15) ve (16) numaralı bentlerinde yazılı menkul sermaye iratları yani tüzel kişiliği haiz emekli sandıkları, yardım sandıkları ile sigorta ve emeklilik şirketleri tarafından ve bireysel emeklilik sisteminden yapılan irat ödemeleri ile dar mükellefiyette, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan menkul sermaye iratları için yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu gelirler beyannameye dahil edilmeyecektir. Bu bağlamda, BES kapsamında ayrılma ya da emeklilik nedeniyle katılımcı veya hak sahiplerine yapılan ödemeler nedeniyle yapılan tevkifat nihai vergileme olacak, bu iratlar nedeniyle yıllık beyanname verilmeyecek, diğer gelirler için beyanname verilmesi halinde bu iratlar beyannameye dahil edilmeyecektir.
Değerlendirme ve Sonuç
6327 sayılı “Bireysel Emeklilik Tasarruf ve Yatırım Sistemi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun” ile bireysel emeklilik sistemine yönelik destek modelinde önemli değişiklikler gerçekleştirilmiştir. Bu bağlamda, vergi matrahından indirim yolu ile kullanılan mevcut vergi avantajı uygulaması 31/12/2012 tarihi itibariyle kaldırılarak 01/01/2013 tarihinden itibaren devlet katkısı sistemine geçilmesi öngörülmüş, sistemden ayrılmalarda menkul sermaye iradı olarak tanımlanan ve stopaja tabi olan birikim tutarı uygulaması yerine, sadece irat tutarı üzerinden stopaj alınmasına yönelik değişiklikler yapılmıştır. Yeni düzenlemelerle, işverenler tarafından çalışanları adına bireysel emeklilik sistemine ödenen ve vergi matrahının tespitinde indirim konusu yapılabilecek katkı paylarının brüt ücretin %10’u kadar olan üst limiti %15’e çıkarılmıştır. Üyelerine veya çalışanlarına emekliliğe yönelik taahhütte bulunan dernek, vakıf, sandık, tüzel kişiliği haiz meslek kuruluşu veya sair ticaret şirketindeki emekliliğe yönelik birikimlerin veya taahhütlere ilişkin tutarların kısmen veya tamamen bireysel emeklilik sistemine aktarılmasına ilişkin verilen süre 31 Aralık 2015 tarihine kadar uzatılmış, aktarım, ayrılma ve emeklilik işlemlerinin tamamlanması için belirlenen işlem süreleri yeniden düzenlenmiş, sistemde kısmi ödeme almaya ve kıymetli madenlerden oluşan fonların kurulmasına imkan sağlanmasına ilişkin değişiklikler yapılmıştır.
Yeni sistem çerçevesinde, 01/01/2013 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere, bireysel emeklilik sisteminin teşvik boyutunda yer alan vergi indirimi uygulaması yerine mükellef olup olmadığına bakılmaksızın katılımcıların tümüne bunlar adına (işverenler tarafından ödenenler hariç) ödenen katkı payının % 25’i kadar devlet tarafından bir katkı sağlanması öngörülmektedir. Bu kapsamda, işverenler tarafından ödenenler hariç sisteme ödenen katkı paylarının vergi matrahının tespitinde indirimi uygulaması yerine katkı payları için devletin % 25 oranında katkıda bulunması modeli getirilmektedir. Bu modelde uygulanacak devlet katkısı tutarına her bir katılımcı açısından yıllık üst sınır getirilerek bir dönemde her bir katılımcı adına ödenebilecek azami devlet katkısı tutarının yıllık brüt asgari ücretin yüzde 25’ini aşamayacağı kurala bağlanmıştır. Bu sınır her bir katılımcı açısından yıllık olarak öngörülmekle birlikte aynı aileden fiil ehliyetine sahip her bir fert için yapılacak ayrı bireysel emeklilik sözleşmesi kapsamında aile bazında daha yüksek tutarlara ulaşabilir. Devlet katkısının, sistemde uzun süre kalmayı özendirecek şekilde sistemde kalma süresine bağlı yükselen oranlarla kademeli olarak geri çekilmesi benimsenerek tasarrufların sistem kapsamında kalma süresinin uzatılması hedeflenmektedir.
